商场收取租户电费，税收到底该怎么处理？
文 / 唐守信
近日，某报刊登了一条“税务稽查骨干以案会友”为标题的新闻。消息中的一段文字引起了网友的热议。这段文字为：当某区国税局稽查局副局长H提出“商场收取租户的电费，应如何认定处理”，应答此起彼伏，最后大家达成共识：若电费不加价，作进项税额转出；若电费加价，则作转售处理。
那么，商场收取租户的电费真的该如此税务（本文仅讨论业务的流转税问题）处理吗？
在增值税、营业税并存的情况下，纳税人的一项业务适用何税种（缴纳营业税还是增值税，是作为应税项目还是非应税项目），要根据业务的事实，依据增值税或营业税相关文件进行判断。在税收法律适用的判断上，业务的实质至关重要。那么，商场收取租户的电费业务，税收到底该怎么处理？
为了搞清这项业务的税务处理，有必要厘清商场收取租户电费的实质与情形。
商场将物业（房屋、柜台）出租给承租人（有的是增值税一般纳税人、有的是增值税小规模纳税人、有的是营业税纳税人）使用，根据合同约定的不同，承租人使用的水电（为了节约篇幅，本文仅讨论电业务）的费用，一般有以下三种处理方式：第一种方式，电费包含在租金中（租赁双方不计量承租方实际使用的电量）。第二种方式，租金中不含电费，双方根据实际的使用量按一定的单价结算电费。第三种方式，承租人自己在供电部门开立用电户头（此种方式不涉及租赁双方用电交易，本文不讨论）。
上述第一种方式，由于租赁双方不单独结算电费，纳税人出租物业行为在税收上属营业税的混合销售，全额缴纳营业税。主要依据为《营业税暂行条例实施细则》（2011年）第六条第一款，“一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。除本细则第七条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，不缴纳营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。”相关规定还有：
上海市国家税务局《关于对企事业单位转售水、电的有关税政问题的批复》(沪国税流[2000]19号)规定，如出租方不按实际使用量而按定额与承租方结算水、电、煤气等价款的，一律按“服务业一租凭业”征收5%营业税，并按规定开具普通发票，承租方不得据此计算进项税额。
另外，由于出租人购买的电用于营业税项目，其进项税额不得抵扣。
上述第二种方式，由于双方根据承租人实际使用电量按一定的单价结算电费，属于兼营行为（依据是《营业税暂行条例实施细则》第八条，“纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。”），出租物业人收取的电费为出租人向承租人转售电收入，应缴纳增值税，并且可以开具增值税专用发票。主要的依据是《增值税暂行条例》(2008)第一条，“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”相关的文件还有：
1.国家税务总局《关于四川省机场集团有限公司向驻场单位转供水电气征税问题的批复》（国税函[2009]537号）规定，四川省机场集团有限公司向驻场单位转供自来水、电、天然气属于销售货物行为，其同时收取的转供能源服务费属于价外费用，应一并征收增值税，不征收营业税。
2.上海市国家税务局《关于对企事业单位转售水、电的有关税政问题的批复》(沪国税流[2000]19号)规定，对出租方向承租方提供水、电、煤气等，并按实际用量结算价款的，应作为转