摘要：目前我国社会正处于加速老龄化的阶段，人民日益增长对美好生活的需要导致传统的养老产业已经无法满足现阶段老年人的需求，医康养产业便应运而生。我国的医康养产业仍处于起步阶段，光靠政府和非营利性机构来提供这部分产品、服务肯定是远远不够的，而医康养产业目前基础差，公益性强，投资回收期长，利润相对不可观导致社会资本很难进入，这就需要有产业政策来逐步引导发展。本文研究了医康养产业自身的现状、国外的优秀经验、当前与之相关税收政策存在的问题，笔者作为一个基层税务工作者，从笔者自身税务工作的角度出发，提出了若干税收政策建议，以期引导整个医康养产业的发展。
关键字：税收政策引导医康养产业
一、医康养产业介绍
（一）医康养产业的背景及意义
1.老龄化加剧
目前来看，人口老龄化是我国发展的必然趋势，亦是我们国家发展的难题。2019年末，我国60周岁及以上人口达到25388万人，占总人口的18.1%，其中65周岁及以上人口17603万人，占总人口的12.6%，预计2022年我国65岁以上老年人口比重将会超过21%，我国将会进入深度老龄化社会。而为了应对人口老龄化问题，在2016年我国实施了“全面两孩”的新政策，实施后，2016年-2019年，我国新出生人口分别为1786万人、1723万人、1523万人、1465万人，虽然放开了二胎，但政策效果十分不理想，预计未来40年，老年人口比重仍将会逐年上升，社会老龄化程度将会继续加深，到2060年65岁以上老龄人占比将会到达35%的峰值，医康养产业的发展迫在眉睫。
2.养老压力加大
随着步入老龄化社会，这就意味着中青年人群赡养老人的压力开始增大，尤其是80后、90后，作为独生子女的一代，“上有老下有小”，不仅承担着老年养老的压力，还承担着抚养少儿的压力，这也是导致二胎政策效果不明显的原因之一。在未来，针对老年人的医康养产业必然是朝阳产业，而目前产业发展尚不完善。为了顺应时代要求，出台相应的税收优惠政策，甚至是直接补贴政策，在利好医康养产业发展的同时，更能够减轻80、90后的赡养老人的压力。
3.税制改革
近年来，我国一直在“减税降费”的主题下，进行大型的税制改革，2016年开始全面营业税改征增值税，2019年实行新的个人所得税法，为每一个人多多少少减轻了税负；2018年、2019年连续两年直接下降增值税税率，最高档税率从17%已降至13%；2019年开始大幅减轻小微企业的企业所得税负担，应纳税所得额在100万以内小微企业的实际税率降至5%。面对如此多实实在在的税收优惠，在“减税降费”的大背景下，抓住这次创新创业的机会，为发展成成熟的链条式医康养奠定好基础。
4.医康养产业
目前来看，医疗、康复、养老各产业十分分散。传统上，医养注重社会性，康养注重经济性，在2015年11月，国务院办公厅转发卫计委等部委《关于推进医疗卫生与养老服务相结合的指导意见》，推行“医养结合”的新型老年服务模式。党的十九届四中全会《决定》中提出“积极应对人口老龄化，加快建设居家社区机构相协调、医养康养相结合的养老服务体系”，首次提出了医养康养相结合的概念。除此之外，在2017年，十九大报告提出，当前社会的主要矛盾已经转化为人民日益增长的美好生活需要和不平衡不充分的发展之间的矛盾，对于目前传统的养老产业也不例外。这就要求，医养与康养单说一个方面都不行，在未来必须将社会性、经济性结合起来，从供给侧改善医养、康养服务质量，再加上税收政策的引导，我国的医康养产业必会得到升级和跨越发展，并最终形成链条式的医康养。
二、链条式医康养的概念
链条式医康养是集医疗、养老、养生、文化、旅游、住宿等为一体的产业链，是在一个地区十分完善的生态系统，在这条产业链的任意一个节点，都可以获得整个产业链中相关服务和产品信息，可以满足老年人不同种类、不同层次的生活需求。
这和传统的养老产业有所不同，由于过去社会生产力的落后，再加上居民可支配收入不多，传统的养老产业更注重社会性，非营利性的养老机构比较多，从而导致传统的养老产业经济效益不明显。然而随着人民生活水平的提高，对传统的养老产业便提出了更高的要求。链条式医康养产业是以满足从低到高多层次人群医养、康养生活需求为目标，是一个跨越多个行业的综合性产业，完整的产业链涉及第一、二、三产业的领域。不仅为老年人供给衣食住行的商品，还可以满足医疗康复、保健预防、精神文化等需求。链条式医康养结合了医养的社会性、康养的经济性，并且与地区生态环境相融合，打造地区医养康养品牌，提升县域经济水平。
（一）文献综述
1.国内文献综述
近年来，国内关于人口老龄化、养老产业的研究成果很多，尤其是关于医养结合的，不少学者借鉴了国外的做法，国外许多发达国家已经步入深度老龄化社会多年，但更多是在养老产业上实施了更为完善的财税政策。而我们更应该结合国情，制定符合我们国家的财税政策，引导我国医康养产业链发展。
王虎峰（2020）认为，“我国应该建立链式医养服务目录，通过税费抵扣或直接补贴政策刺激对目录产品和服务的消费”，“链式功能医康养模式”较于“链式医康养”、“功能医康养”更加注重社会性、经济性和生态性的融合，有利于形成复合叠加效应，成为城市和县域产业转型和升级的有力抓手。
陈曦（2020）在研究新个人所得税法的政策效果时发现，应当适当优化赡养老人、大病医疗扣除的范围、情况，“对于有伤残和重大疾病以及没有收入的老人，可以考虑在赡养老人专项附加扣除的数额上进行一定增加”，“对纳税人在可扣除的医疗费用支付对象上，可以进行拓展，将纳税人的父母和已成年但还没有医疗费用支付能力的子女纳入进来”，同时还借鉴了美国、香港等国家或地区的个人所得税专项附加扣除的经验做法。
汪连新（2019）认为应该发挥政府主导作用，对医疗、养老、护理、康复等多个行业进行统一管理，并引入市场化社会化的竞争机制，“通过颁布法律、制定服务标准、严格监管，打破医疗保险瓶颈，将养老机构提供的治疗、护理、康复费用纳人医保报销范围”。
范秋萍（2018）认为要“加大对养老服务投入力度，积极引导社会资金流入”，可以利用PPP模式、建立养老基金、财政贴息等方式。在税收政策方面，建议“健全全产业税收优惠政策，将其他一些涉及到养老服务的产品纳入税收优惠范围”；并且针对养老服务行业投资成本高的特点，应该“减轻营利性机构的总体税负能够有效吸引民间资本进入养老服务行业”。
郭雨艳等（2018）认为医康养一体化的模式“不仅包含了生活起居、日常照护、文体娱乐等服务，更为重要的是它涵盖了疾病诊治、康复理疗、慢病管理、临终关怀等一系列专业的医疗卫生健康和人文关怀服务”，并提出了“中医药特色‘医康养’一体化养老模式”。
北京市地方税务局，北京税收法制建设研究会课题组（2016）认为要“以当前养老服务业突出矛盾和问题为出发点，结合养老服务业的发展趋势，从资本进入、服务提供、鼓励创新等方面入手，在符合税制改革总体方向的情况下，要在体现养老服务业公益性的同时，发挥好市场调节的基础作用，建立一套多层次的税收政策体系，满足多层次的养老服务需求”，并在企业所得税、房产税等税种提出了具体的税收优惠政策。
2.国外经验做法
日本
日本自20世纪70年代就已经进入了老龄化社会，多年来养老产业的财税政策相对来说比较完善。日本根据生活中的不同维度，明确规定了允许扣除的内容，主要有以下几个方面：一是生活保障方面：基本生活费、抚养配偶及子女的费用；二是保险和医疗方面：医疗费、社会保险、人寿保险；三是意外损失方面：损害保险费、各种损失；三是弱势群体保护方面：残疾人、老年人、鳏寡孤独者、勤工俭学者；四是做公益慈善方面：捐赠款扣除等。
美国
美国实施了PACE（ProgramofAll-inclusiveCarefortheElderly）计划，被称为综合性老人健康护理计划，是一种商业运营、政府监督的模式。它整合了包括全科医生、专科医生、护士、药剂师、康复师、理疗师、营养师、家庭护理、社工在内的专业服务小组，为符合条件的老人提供全面的医疗、健康管理和生活服务的模式。它提供的服务主要包括基本医疗物理服务、康复服务、营养咨询服务、心理咨询服务、以及一些其他的特色服务。
3.基础公共管理理论
(1)新公共管理理论
新公共管理认为政府应该像私人组织一样思考，塑造企业型政府，强调经济价值的优先性、强调市场机能、强调大规模使用企业管理的哲学与技术、强调顾客导向的行政风格。该理论受到交易成本理论的影响，认为政府应该采用更高效、灵活、低成本的方式来提供公共产品和服务。目前，在我国加速老龄化的大背景下，需要建设完善的医康养产业链，面对不同层次老年人的多样化需求，这里体现了医康养产业的经济属性。需要认识到的是，面对经济价值的优先性，依旧要靠市场机制，政府起到的作用可能仅仅是抛砖引玉，作为一个引导者的角色，保证医康养产业链的健康发展。
(2)公共产品理论
公共产品是指在消费上或使用上具有非竞争性和收益上的非排他性的产品。非竞争性是指每个人对公共产品的消费不会减少任何人对该物品的消费；非排他性是指当一个人消费公共产品时不能排斥其他人同时享用该产品。对于医康养产业，是具有社会属性的，例如基础性的医疗、养老、康复服务，如果完全交由市场机制，可能会由于成本高，利润低而无人问津。这就需要政府通过税收优惠等产业政策的引导与扶持，因为这都是必不可少的公共产品和服务。
4.我国医康养产业存在的难题
(1)医康养产业自身的问题
医康养产业市场化水平低
当前，我国的医养康养产业仍然是以政府为主导，社会资本和民间力量的投入尚且不足。医养康养产业同时存在供给不足和消费不足的问题。虽然从近几年的发展规模而言，经过各级政府的大力支持，医养康养产业已经初具规模，已经初步建立以居家养老为基础，社区为依托，机构为支撑的社会养老服务体系，例如杭州形成了医养护签约模式，北京有基于“互联网+”的社区养老服务驿站，但这些还不够，离形成完整链条式医康养还有较远的距离。这里供给不足是目前需要长期解决的问题，在需求端的老年人，由于受到传统观念的影响，不愿意在这方面进行消费，这就有必要开发产品、服务，丰富老年人的消费选择。
医养康养服务人员缺乏专业性
以美国的PACE计划为例，这个链条涵盖了全科医生、专科医生、护士、药剂师、康复师、理疗师、营养师、家庭护理、社工等不同种类的专业与辅助人员，显然在我们国内还达不到这样的水平。我国医康养产业上，专业的医疗、护理人员供需矛盾突出，护理人员整体上年龄偏大、学历低、工作强度大，导致行业人员流动性大，人员队伍不稳定。专业化、高素质的护理人才短缺，成为制约医康养产业发展的重要因素。
5.税收政策方面的问题
税收优惠难以引导社会资本
在全面“营改增”后，增值税是我国第一大税种。虽然享受增值税的减免政策已经不区分养老机构是否为非营利性质，但是这都是经营过程中的税收减免政策。俗话说“万事开头难”，如果没有创业者，没有资本的进入，那么出台再多经营过程中的优惠政策也是无用武之地。由于医康养产业行业还处于起步状态，基础差，公益性强，投资回收期长，利润相对不可观，在筹资与投资方面，现行的税收政策对进入营利性养老机构没有对应的优惠政策，这样就一定程度上阻碍了社会资本进入。
部分税收优惠政策以非营利性为前提
在初始创业阶段，房产税、城镇土地使用税的减免，行政事业性收费的免征，只有非营利性的养老机构才能免征。在经营环节，非营利性养老机构可以免征企业所得税，但是营利性养老机构一点优惠都没有。在捐赠、投资方面，只有投入到非营利性养老机构才能免征企业所得税。虽然免征增值税已经不区分是否为非营利性质，但是在医康养产业起步阶段，还应适当放宽税收优惠政策享受对象的范围。
个人所得税专项附加扣除
在2019年1月1日开始实施的新个人所得税法下，增加了六项专项附加扣除，均是与个人生活息息相关的，但其中赡养老人和大病医疗两项过于笼统，每个家庭的情况往往是不一样的，但是新个税法规定：所赡养的老人必须年满60周岁，必须是自己的亲生父母或法律承认的养父母，必须按每个月2000元扣除，这就存在一些例外情况，如果老人60周岁前就失去了劳动能力需要子女赡养，但因未满60周岁就无法扣除；如果是配偶方的父母也不能扣除。大病医疗只能是夫妻双方和未成年子女的费用可以扣除，如果给老人看病，就无法扣除。这些情况虽然不是多数，但正是应该被照顾的对象，这就要求新个税法下的专项附加扣除制度需要完善。
三、对引导医康养产业发展的税收政策建议
（一）继续扩大税收优惠对象、范围
首先需要继续扩大税收优惠对象范围，缩小非营利性机构和营利性机构之间的差别，之前只有非营利性机构能享受的优惠政策，需要逐渐过渡让营利性机构一同享受。如果仅靠非营利性机构提供医康养产品和服务，肯定是远远不够的，也会增加财政压力，很容易陷入财政泥潭。除此以外，在制定税收优惠政策的同时，一定要考虑到企业从初创到运营各个环节，现阶段尤其要重视准入环节的税收优惠，形成对医康养产业在筹资、建设、运营各个环节的广覆盖的优惠布局。
在目前情况下，例如在房产税、城镇土地使用税方面，可以减免初创阶段医康养产业的企业的房产税、城镇土地使用税，降低进入行业的资金门槛。在企业所得税方面，可以效仿高新技术企业所享受的优惠政策，将税率阶段性地调整至15%，让更多的资金留在企业，有利于企业更新设备，扩大企业规模，开发新的产品或服务。在培养医康养产业的专业人员方面，当前，专业的医疗、养护人员非常紧缺，可以效仿软件企业的全额扣除标准，允许医康养产业企业发生的培训费全额税前扣除，鼓励提升专业的医护、养护人员素质。
(二)减免与医康养产业相关产品关税
在医康养产业，国外很多国家已经进入老龄化社会多年，无论是产业模式，还是管理模式，都有着丰富的产业经验，尤其像日本这种深度老龄化国家，我国应该主动去学习、借鉴。最直接的就是引入外资，可以以合资的合作形式，引入优质的产品、服务和先进的管理模式。与此同时，应该阶段性地减免从国外进口的与医康养产业相关设备、产品、服务的关税。减免与产业相关货物的关税，可以更好地引入外资、引进先进做法，带动我国医康养产业的发展。
(三)逐步建立链式医养服务目录
我国应该逐步建立链式医养服务目录，子女通过购买医养目录中的服务来赡养老人，这样便能清楚体现所花费的项目、金额，然后再据此申报个人所得税的专项附加扣除。无论是赡养老人，还是大病医疗，无论是给自己还是给家人购买，只要是购买了目录中的产品或服务，就能在申报个税时扣除，这样一定程度上是在鼓励大家在医康养上消费，又完善了新个税法的专项附加扣除制度，是一个双赢的结果。
