1、股权转让：形式隐蔽暗中避税
对于大企业而言，股权转让是企业调整集团战略、开展风险投资而经常采取的一种交易行为，往往属于重大交易事项， 业务复杂，极易产生税务风险。在2014年的分事项风险管理工 作中，江苏省国税局和地税局联合开展股权转让专项审计，共 补征税款11.76亿元;四川省国税局关注股权转让事项税务风 险，确定某企业 在股权转让过程中需补缴税款近1亿元。
风险描述
总体来看，大企业股权转让的形式和所涉及业务日趋多样 复杂，且大多涉及相关税种纳税业务的履行，潜在风险较高。
通过对部分大企业股权转让中的税务风险进行深入分析， 大企业税收管理司将大企业股权转让中的税务风险归纳为六 大方面：一是境外投资方间接转让中国居民企业股权未扣缴 企业所得税;二是企业集团内部股权划转不遵循独立交易原则; 三是企业之间通过股权置换的形式规避缴纳相关税款;四是不 符合特殊重组事项未缴纳相关税款;五是个人转让股权未缴纳 相关税款;六是出售股份公司获准上市前取得股票未缴纳营业 税。
典型案例
1股换回2亿股，听起来是天方夜谭，但有的企业就这么干了!
YK集团有限公司为我国居民企业，通过注资置换股权的方 式，将YK生物化学股份有限公司20.74%的股权转让给CX香港有 限公司，股权支付金额15.116亿元，成本为10亿元，其实质为股 权置换行为(增发1股股份作为对价)，形式十分隐蔽，目的就是 避税。
《YK生物化学股份有限公司2012年年报》披露，“CX香港 有限公司为YK集团境外全资附属公司，为优化业务结构，提高 YK集团核心竞争力，YK集团 将其持有的YK生化2亿股股份(占YK 生化总股本的 20.74%) 全部注入CX香港有限公司，本次权益变 动采取股份注资方式，不存在资金的支付”。
实际上，上述注资行为共涉及YK集团有限公司(甲方)、YK 集团(香港)有限公司(乙方)、丙方、丁方和CX香港有限公司(戊 方)5家公司。其中，甲方 持有YK生物化学股份有限公司的2亿股 股份(标的股份)，乙方是甲方在香港成立的全资附属公司，丙方 是乙方在英属维尔京群岛成立的直接全资附属公司，丁方是丙 方在英属维尔京群岛成立的直接全资附属公司，戊方是丁方在香港成立的直接全资附属公司。
审计人员通过分析发现，上述注资方式是甲方向乙方注入 标的股份权益，乙方向丙方注入标的股份权益，丙方向丁方注 入标的股份权益，丁方向戊方注入标的股份权益。作为注资的 对价，戊方向丁方增发一股股份，丁方向丙方增发一股股份，丙 方向乙方增发一股股份，乙方向甲方增发一股股份。
分事项工作团队判定，这种注资行为实质是股权转让，企 业涉嫌通过签订注资协议，采用增发一股股份作为对价注资的 方式转让股权，不具有合理的商业目的，具有规避纳税义务的 嫌疑。因此，建议对居民企业通过注资并接受增资一股作为对 价的行为，按股权转让公允价值征收相关税款。
审计重点
在股权转让的风险评估审计中，分事项工作团队重点审计 以下事项：工商登记信息与税务登记信息是否一致;注资或增资 协议等是否存在股权交易的实质;转让方是否已在当年将股权 转让所得计入企业所得税应纳税所得额或代扣代缴个人所得 税;被转让股权所选用的资产评估方法是否合理;股权转让价 格是否公允;股权转 让计税基础是否正确等。
原因剖析
大企业税收管理司有关负责人认为，大企业在股权转让中 之所以风险较多，除了股权转让事项跨区域跨层级，属地税务 机关难以管理，相关税收政策不明晰等原因外，大企业在重组 事项上缺乏纳税意识是一个很重要的原因。在实践中，大集团 整合业务时会发生大量的公司重组行为。但是，相当一部分大 企业都认为这种业务 整合属于集团内部结构调整，不涉及相 关纳税义务的履行。此外，还有一些大企业为了规避税收义务， 开展了多种形式的税收，也大大增加了税务风险。
2、跨境投资：资本出境不见回报
一些大型企业在跨境投资中，虽然一路高歌猛进，却有意
无意忽视了其中的税务风险。据悉，海南省地税局在跨境投资 分事项风险管理工作中，通过对一家企业跨境投资未分配利润 予以核查，将该公司境外子公司涉及的企业所得税1亿元顺利征 收入库。
风险描述
根据分事项共组团队对部分大企业开展评估审计和风险 应对的情况看，在跨境投资这一重大事项上，大企业的税务风险主要集中在受控外国公司和境外投资企业 可能被认定为中
资控股居民企业两大方面。在实践中，一些大企业往往选择在 低税率国家(地区)投资，产生利润后，并非出于合理经营需要 对利润不作分配，在构成受控外国企业情形下，存在较高的税 务风险。同样，企业在境外设立许多空壳公司，没有实质生产经 营目的，造成少缴税或推迟缴税的税务风险;或者被认定为中 国居民企业之后向其他非居民企业支付股息、利息、特许权使 用费等项目时未扣缴非居民企业所得税，也存在很高的税务风 险。
典型案例
A公司在迪拜设立了全资子公司F公司，并由F公司控制着27 家单船公司，且这27家单船公司均处于低税率国家(地区)。截 至2013年底，F公司及其子公司共有5.6亿元的历年未分配利润， 并且在没有合理经营需要的情况下对利润不作分配，构成受控 外国公司。基于此，分事项工作团队督促中国居民企业股东在 本年度内将境外控股企业及其境外子公司的未分配利润分回; 如未及时分回的，上述利润中应归属于居民企业的部分，应视 同受控外国公司股息分配并计入居民企 业的当期收入纳税。
审计重点
在跨境交易的风险评估工作中，大企业税收管理司分事项 工作团队重点关注以下方面：(1)境外投资企业利润已分配但未 在我国境内申报，或境外承包工程和提供劳务的收入未在我国 境内申报;(2)是否存在用境内盈利弥补境外亏损;(3)境外所得 税收抵免计算是否正确;(4)是否利用受控外国公司在境外累积 利润;(5)境外投资企业被认定为非境内注册中国居民企业的税 收风险，以及认定之后向其他非居民企业支付股息、利息、特许 权使用费等项目时未依法扣缴非居民企业所得税;(6)是否通过 境外投资，利用职能剥离形式向境外关联企业转移利润;(7)是 否存在银行向境外分行支付利息未依法扣缴非居民企业所得 税;(8)是否存在中国居民企业在境外设立空壳子公司发生的业 务，实际在中国境内构成常设机构;(9)是否存在向境外投资企 业支付不合理费用、与境外企业之间的不合理资本转移，特别 是关联企业间的资金拆解、服务提供、货物贸易定价等;(10)企 业境外投资是否有合理的商业目的，是否存在规避税收目的。
原因剖析
大企业税收管理司有关负责人认为，大企业在跨境交易中 之所以存在很多税务风险，主要是基于以下几个原因：一是集 团企业经营活动存在多元性和复杂性，其业务事项往往 金额巨大，且涉及不同税种，一旦在税收政策执行上存 在理解偏差，将会导致严重的税
务风险。二是企业过激的税收。部分企业确实存在侥幸心
理，主观上存在利用国际税制差异避税的动机，导致在跨国交 易中出现过激。三是企业对重大交易事项缺乏税务风险意 识与管理能力。由于部分大企业没有建立完善的内控制度，税 务专业人士也未能充分参与业务决策过程，在集团组织机构 的调整、经营模式的变化、重大业务事项的发生等过程中，未 就可能存在的涉税风险进行研究和分析。各部门之间信息沟通 不畅，使得涉税风险得不到有效的控制和管理，为企业税收遵 从埋下重大隐患。另外，税制不完善，税企沟通不足等，也是大 企业在跨境交易中产生税务风险的重要原因。
3、关联交易：人为定价转移利润
对大企业而言，虽然并不是每一笔关联交易都涉及避税，
但从实践看，的确是一个税务风险的高发源。比如，北京市国 税局在关联交易分事项风险管理工作中，就发现某国际知名企 业存在2个关联交易疑点，涉及税金2000多万元;再比如，福建 省厦门市国税局和地税局联合开展关联交易分事项风险管理 工作后，当地大企业纷纷主动申报了关联交易情况，其中有一部 分企业不但关联交易类型多样，而且金额超过1000万元。
风险描述
综合大企业关联交易事项中存在的税务风险，分事项工作 团队认为关联交易中的税务风险主要表现为以下几类，一是通 过关联交易向设立在低税负国家(地区)企业转移利润;二是通 过关联交易向境内享受各种企业所得税优惠的低税负企业转 移利润;三是通过供应链重组转移，调节利润分配，导致集团内 成员企业利润与功能不匹配;四是通过集团分摊劳务费的方式 调节不同税负成员企业利润水平，降低集团税负;五是设立集团 “资金池”，通过关联企业资金融通的方式调节不同税负 成 员企业利润水平，降低集团税负。
典型案例
C集团境内企业向境外关联方发生的关联劳务较多，包 括咨询服务劳务、研发劳务、售后支持服务等，但 关联劳务定价标准存在不合理的情况。
以咨询服务劳务为例。C集团中国公司向境外关联方提供咨询服务，主要包 括中国市场分析、产品需求分析等，一直 按完全成本加成率作为关联劳务定价标 准，而并未按照可比公司的实际利润率 对定价政策进行适当调整。从同类企业 的实际经营情况来看，此定价标准偏低。 另外，C集团不同境内成员企业向境外关 联方提供同类型劳务的定价标准也不一 致。基于此，在大企业税收管理司开展分 事项风险管理工作后，C集团自愿将中国 公司向境外关联方提供咨询服务劳务的 定价标准进行调整，同时统一各成员企 业提供同类劳务的定价标准。
审计重点
对跨境关联交易，分事项工作团队 重点审核企业是否通过关联交易向境外 转移利润;对境内关联交易，重点审核大 企业是否通过关联交易向低税负或处于 优惠期间的企业转移利润避税;对非合理 商业安排，重点审核大企业是否存在实 施不具有合理商业目的安排而减少、免除 或者推迟缴纳税款，包括滥用税收优惠、 滥用税收协定、滥用公司组织形式、利用 避税港避税、其他不具有合理商业目的的 安排等。
原因剖析
大企业税收管理司有关负责人认为， 大企业组织架构复杂、关联交易业务类 型多，容易采取税收筹划来转移利润。与 此同时，很多大企业对税务风险的防控 措施 相对较弱。从集团组织架构来看， 相当一部分大企业还未设立专门的转让 定价税务风险管理机构，税务日常管理相 对粗放，企业财务人员对税务政策的把 握不够及时 和准确。大企业缺乏系统化 和制度化应对和控制关联交易税务风险 的机制，应对关联交易税务风险的方式 基本上是被动的、应急的和临时的。
